Что такое акциз
Акциз есть косвенный налог, который включается в цену продукции, товаров и в итоге уплачивается конечным потребителем их. В НК РФ акцизам посвящена глава 22, в которой подробно рассматриваются вопросы налогообложения подакцизных товаров и особенности применения акциза. В нашем материале изложена наиболее важная информация, касающаяся этого косвенного налога: каков экономический смысл акциза, как он влияет на цену товара, каковы недостатки и преимущества акцизного механизма.
Акцизы в налоговой системе РФ
Акциз взимается с организаций и предпринимателей, работающих с определенными НК РФ видами товаров, в том числе и при перемещении через границу (таможню) со странами — членами Евразийского экономического союза.
Классификационные признаки акциза:
Целью применения акциза, помимо общей, присущей всем налогам, – наполнения бюджета, является регулирование с помощью этой надбавки к цене спроса на наиболее востребованные потребителем товары.
Подакцизные и неподакцизные товары
Облагаемыми акцизом товарами законодатель признает:
Из общего правила есть исключения. Так, не облагаются акцизами содержащие спирт: лекарства, ветпрепараты (если они разлиты в малые емкости, не более 100 мл), парфюмерия и косметика (до 90% включительно спиртосодержания, разлита в емкости по 100 мл, имеется механизм для разбрызгивания, если процент спирта до 80, пульверизатор не нужен; либо если процент спирта составляет до 90, а объем розлива до 3 мл); отходы спиртопроизводства, сусло, виноматериалы.
Алкогольные напитки, более чем на 0,5% содержащие спирт, облагаются так же, за некоторым исключением. Существует правительственный Перечень пищевой продукции, куда в том числе входят и товары со спиртосодержанием более 0,5%, и они не облагаются акцизом (документ утв. Постановлением Прав-ва №1344 от 9/11/17 г.). К ним, например, относят напитки брожения, квасы, пряные напитки до 1,2% крепости включительно, кисломолочные продукты (ст. 181 НК РФ, Перечень, утв. пост. №1344).
Облагаемые и необлагаемые операции
Операциям, облагаемым акцизами, посвящена ст. 182 НК РФ. Объекты обложения налогом изложены в ней с учетом присущих им нюансов.
Основу составляют такие операции, как:
На заметку! Под оприходованием, согласно НК РФ, понимается момент принятия подакцизного товара на бухгалтерский учет.
Не относят к операциям, облагаемым акцизом, согласно НК РФ, следующие:
Подробности освобождения от налога содержит ст. 183 Кодекса.
На заметку! Освобождение от акциза может быть применено только в случае обособленного учета «льготных» операций.
Акциз в цене товара
При совершении операций с подакцизными товарами определяется, согласно установленным ставкам, сумма акциза. Она включается в цену товарной номенклатуры. Каждый хозяйствующий субъект, совершающий такие операции, рассчитывает сумму налога, которая подлежит перечислению в бюджет. Затем при реализации бизнес-партнеру эта обязанность переходит к нему. Процесс происходит до тех пор, пока не определится конечный покупатель, потребитель товара. Фактически на нем и лежит бремя обложения акцизом. Таков механизм регулирования потребления подакцизных товаров.
Ставки по акцизам устанавливаются трех видов:
Конкретные значения ставок на тот или иной облагаемый налогом товар указаны в ст. 193 НК РФ. Так, в текущем году применяются ставки:
Формулы расчета акциза:
Здесь А – расчетная сумма акциза, Нб – налоговая база (в натуре или в рублях), СтА – ставка в процентах или в рублях за единицу товара, продукции, Д% – процентная доля, Цмакс – максимальная цена товара в розницу.
Важно! При определении налоговой базы следует руководствоваться нормами ст. 187 НК РФ. По каждому товару она определяется обособленно.
Преимущества и недостатки акцизной системы
Применение акцизов в налоговой системе, как уже отмечалось выше, носит характер регулирующий, в отношении тех товаров, которые государство считает роскошью, или вредящих здоровью граждан. По сути акциз – это завуалированный «штраф» за приобретение таких товаров. По мысли законодателей, акцизы позволяют:
Однако на практике у этого явления две стороны, и экономисты, социологи не прекращают полемику по вопросу применения акцизов и их постоянного повышения.
Например, повышение цен за счет акцизов на табак и алкоголь приводит к тому, что население, употребляющее указанные товары, переходит на более дешевые, зачастую контрафактные аналоги, качество которых отследить невозможно.
Положительный эффект, свидетельствующий об уменьшении потребления вышеуказанных товаров, возможен, как показывает мировой опыт, лишь в долгосрочной перспективе (более четверти века) и в ограниченном количестве мировых держав (в настоящее время это произошло в Италии и Швейцарии). Тем не менее у «акцизного» метода борьбы за здоровье нации много сторонников среди законодателей – ставки продолжают увеличиваться год от года.
Похожая ситуация и с акцизами на автомобили, бензин. Часть специалистов считает применение к этим товарам указанного налога правомерным, отмечая, что автомобиль все еще остается роскошью для населения, особенно в сельской местности. В то же время, по их мнению, увеличение акцизов в этой сфере приведет рынок авто:
Заключение
С помощью косвенных налогов — акцизов — государство не только пополняет свой бюджет, но и регулирует спрос на определенные товары: табак, алкоголь, автомобили и др. Операции с этими товарами облагаются акцизом. Законодатель предусматривает и ряд исключений. Налоговая база по каждому подакцизному товару рассчитывается отдельно. Ставки по акцизам применяются твердые, в процентах и комбинированного характера. Значения ставок регулярно изменяются, как правило, в сторону повышения.
В гл. 22 НК РФ подробно рассматриваются вопросы налогообложения акцизами операций с подакцизными товарами.
Положительным моментом применения акцизных рычагов регулирования спроса является стабильный приток средств в бюджет. Повышение за счет акцизов цены вредных для здоровья товаров может уменьшить потребление и снизить негативные последствия их использования (автомобили, табак, алкоголь). Эту точку зрения разделяют не все специалисты, указывая, что потребитель в таком случае стремится перейти на более дешевые аналоги того же товара и эффект может оказаться обратным.
Постоянное повышение налогового бремени отрицательно сказывается и на экономике в целом.
Как отразить акциз в бухгалтерском и налоговом учете
Экспорт товаров
Начисление акциза по экспортным поставкам в случае, если в налоговую инспекцию не представлены поручительство банка (ст. 74 НК РФ) или банковская гарантия, отражайте проводкой:
Дебет 68 субсчет «Акциз к возмещению по экспортным поставкам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз на неподтвержденную экспортную поставку.
После представления в налоговую инспекцию документов, подтверждающих факт экспорта подакцизного товара, возврат ранее начисленного налога отразите проводкой (п. 3 ст. 184 НК РФ):
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Кредит 68 субсчет «Акциз к возмещению по экспортным поставкам»
– принят к вычету акциз при подтверждении экспорта.
Если и в дальнейшем экспорт не будет подтвержден, то ранее начисленный акциз списывается на расходы, не учитываемые при расчете налога на прибыль:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Акциз к возмещению по экспортным поставкам»
– списан акциз по неподтвержденной экспортной поставке на прочие расходы;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражено постоянное налоговое обязательство.
Импорт товаров
При импорте подакцизных товаров организация должна начислить соответствующую сумму акцизов (подп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ). Если организация в дальнейшем использует товары для производства другой подакцизной продукции, она вправе принять сумму акциза к вычету (п. 2 ст. 200 НК РФ). В иных случаях сумму акциза нужно включить в стоимость товаров (п. 1 ст. 198 НК РФ).
Порядок уплаты акциза при импорте товаров зависит от страны, из которой организация ввозит данные товары. Если товары ввозятся из государства – члена Таможенного союза, сумму акциза организация должна заплатить в налоговой инспекции по месту своего учета (п. 13 приложения 18 к договору о Евразийском экономическом союзе). Если товары ввозятся с территорий других государств, сумму акциза нужно заплатить на таможне (подп. 4 п. 1 ст. 70, подп. 4 п. 1 ст. 6 ТК ТС).
Сумму акциза в бухучете отражайте на счете 19 «Налог на добавленную стоимость» субсчет «Акцизы»:
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при импорте товаров.
Уплату суммы акциза в бюджет отражайте проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Дебет 51
– уплачен акциз, начисленный при импорте товаров.
Если организация не использует приобретенные товары для производства другой подакцизной продукции, учет суммы акциза в расходах отражайте проводкой:
Дебет 10 Дебет 19 субсчет «Акцизы»
– сумма акциза учтена в расходах, связанных с приобретением товаров.
Если организация использует товары для производства другой подакцизной продукции и принимает сумму акциза к вычету, отражайте эту операцию проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Дебет 19 субсчет «Акцизы»
– сумма акциза, уплаченная при импорте товаров, принята к вычету.
Вклады в уставный капитал
В бухучете вклад в уставный капитал другой организации (по договору простого товарищества) отразите по дебету счета 58 «Финансовые вложения» субсчет «Паи и акции» в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов, например счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (п. 2, 3, 4 ПБУ 19/02, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета):
Дебет 58 субсчет «Паи и акции» Кредит 76
– переданы подакцизные товары в счет вклада в уставный капитал организации (по договору простого товарищества).
Стоимость переданной подакцизной продукции спишите со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:
Дебет 76 Кредит 43
– списана фактическая себестоимость переданной продукции.
Порядок отражения в бухучете начисления акциза при передаче произведенного подакцизного товара в качестве взноса в уставный капитал либо по договору простого товарищества действующим законодательством не урегулирован.
Ситуация: как отразить в бухучете начисление акциза при передаче произведенного подакцизного товара в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) или вклада в уставный капитал организации?
В рассматриваемой ситуации организация должна самостоятельно выбрать способ отражения начисленного акциза при передаче подакцизного товара в счет вклада в уставный капитал другой организации или по договору простого товарищества и закрепить его в учетной политике организации.
Минфин России неоднократно высказывал точку зрения по поводу отражения в бухучете сумм НДС, восстановленных при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал (письма от 19 декабря 2006 г. № 07-05-06/302, от 30 октября 2006 г. № 07-05-06/262).
По мнению Минфина России, сумму НДС нужно включить в первоначальную стоимость финансовых вложений в соответствии с ПБУ 19/02. При этом финансовое ведомство не уточняет, какие именно нормы данного документа указывают на необходимость включения суммы восстановленного НДС в первоначальную стоимость финансового вложения в виде вклада в уставный капитал.
Очевидно, что точка зрения Минфина России основана на следующих положениях ПБУ 19/02.
Финансовые вложения принимаются к бухучету по первоначальной стоимости (п. 8 ПБУ 19/02). При этом первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признаются фактические затраты на их приобретение (п. 9 ПБУ 19/02). Договором на приобретение финансовых вложений может быть предусмотрена их оплата неденежными средствами. В этом случае первоначальной стоимостью финансовых вложений признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией в качестве оплаты (п. 14 ПБУ 19/02). Таким образом, первоначальная стоимость вклада в уставный капитал, оплаченного неденежными средствами, включает в себя две составляющие:
Поэтому на восстановленную сумму НДС необходимо увеличить стоимость финансового вложения в виде вклада в уставный капитал.
Вклад по договору простого товарищества, так же как и вклад в уставный капитал, относится к финансовым вложениям (п. 3 ПБУ 19/02). Уплата акциза в случае передачи произведенного подакцизного товара в качестве взноса по договору простого товарищества, так же как и восстановление НДС при передаче имущества в счет вклада в уставный капитал, являются по своей сути затратами на приобретение финансовых вложений. Следовательно, организация на основании изложенных выше аргументов может отразить акциз, начисленный при передаче подакцизных товаров в качестве взноса по договору простого товарищества, в порядке, предусмотренном для отражения восстановленного НДС при передаче имущества в счет вклада в уставный капитал. Начисление акциза отразите проводкой:
Дебет 58 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при передаче произведенных подакцизных товаров в счет вклада по договору простого товарищества.
Но есть и другая точка зрения. Она заключается в том, что сумму начисленного акциза нужно учитывать на том же счете, на котором учитываются расчеты по указанным подакцизным товарам (абз. 2 п. 1 ст. 199 НК РФ).
Согласно Инструкции к плану счетов вклад в уставный капитал другой организации (по договору простого товарищества) учитывается в составе финансовых вложений и отражается по дебету счета 58 «Финансовые вложения» субсчет 58-1 «Паи и акции» в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов, например счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (п. 2, 3, 4 ПБУ 19/02). Передача изготовленных подакцизных товаров в счет оплаты доли в уставном капитале иной организации в расходы предприятия-производителя не включается (п. 3 ПБУ 10/99) и также отражается в корреспонденции со счетом 76.
Финансовые вложения отражаются в бухучете по первоначальной стоимости (п. 8, 14 ПБУ 19/02). При передаче подакцизных товаров в качестве вклада в уставный капитал эта стоимость будет равна согласованной сторонами оценке данных товаров (ст. 15 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).
Учитывая изложенное, при передаче подакцизных товаров в счет вклада в уставный капитал другой организации в учете сделайте следующие проводки:
Дебет 58-1 Кредит 76
– переданы подакцизные товары в счет вклада в уставный капитал;
Дебет 76 Кредит 43
– списана фактическая себестоимость товаров, переданных в счет оплаты доли в уставном капитале;
Дебет 76 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– восстановлен налог на добавленную стоимость, принятый к вычету при приобретении сырья, использованного в производстве подакцизных товаров.
Пример отражения в бухучете и начисления акцизов при передаче подакцизного товара в счет вклада в уставный капитал другой организации
В феврале ООО «Альфа» произвело 10 000 литров пива с нормативным содержанием объемной доли этилового спирта 7 процентов. Отпускная цена – 400 000 руб. (в т. ч. акциз – 200 000 руб.). НДС, принятый к вычету при приобретении сырья для производства пива, – 37 000 руб.
В мае «Альфа» приобрела долю в уставном капитале ООО «Торговая фирма «Мангуст»» в сумме 500 000 руб. В счет вклада в уставный капитал организация передала произведенное пиво.
В учете бухгалтер организации сделал следующие записи.
Дебет 58-1 Кредит 76
– 500 000 руб. – приобретена доля в уставном капитале другой организации;
Дебет 76 Кредит 43
– 400 000 руб. – передана партия пива в счет оплаты доли в уставном капитале другой организации;
Дебет 76 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– 200 000 руб. – начислен акциз;
Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 37 000 руб. – восстановлен НДС, ранее принятый к вычету;
Дебет 58-1 Кредит 19
– 37 000 руб. – учтен НДС, восстановленный при передаче партии пива в счет оплаты вклада в уставный капитал другой организации;
Дебет 76 Кредит 91-1
– 100 000 руб. (500 000 руб. – 400 000 руб.) – отражен доход от передачи материалов в счет оплаты доли в уставном капитале другой организации.
При расчете налога на прибыль доход от передачи пива в счет оплаты вклада в уставный капитал другой организации не учитывается (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Поэтому бухгалтер «Альфы» отразил в учете постоянный налоговый актив (п. 4, 7 ПБУ 18/02):
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Постоянные налоговые активы»
– 20 000 руб. (100 000 руб. × 20%) – отражен постоянный налоговый актив.
При передаче на территории России организацией (обществом) произведенных подакцизных товаров своему участнику (его правопреемнику или наследнику) при его выходе (выбытии) из организации (общества) акциз начислите в момент выдачи участнику указанных товаров (п. 2 ст. 195 НК РФ).
Сумму начисленного акциза отразите проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при передаче подакцизных товаров участнику общества (организации) при его выходе (выбытии) из организации.
Входной акциз
Входные суммы акциза, предъявленные поставщиками при приобретении подакцизных товаров, если они не подлежат вычету, учитывайте в стоимости указанных подакцизных товаров (п. 2 ст. 199 НК РФ):
Дебет 10 субсчет «Сырье и материалы», 41, 44 Кредит 60
– учтен акциз, предъявленный поставщиком.
Входные суммы акциза, предъявленные поставщиками при приобретении подакцизных товаров, которые в дальнейшем будут приняты к вычету, можно учитывать по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость» субсчет «Акцизы»:
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– учтен акциз, предъявленный поставщиком.
При таком порядке учета у организации возникает постоянный налоговый актив (п. 4 ПБУ 18/02). Это связано с тем, что для целей налогообложения прибыли начисленная сумма акциза признается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции (подп. 1 п. 1 ст. 264, подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ), а в бухучете – учитывается на счете 19 до момента получения права на вычет. То есть в бухгалтерском учете указанная сумма налога не участвует в формировании прибыли (убытка), а в налоговом – уменьшает облагаемую базу по налогу на прибыль. Постоянный налоговый актив отразите в бухучете по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
– отражена сумма постоянного налогового актива.
При принятии к вычету входного акциза налогооблагаемая прибыль в бухучете должна быть скорректирована сторнировочной записью:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
– сторнирована сумма постоянного налогового актива при принятии акциза к вычету.
Вычет входного акциза
Вычет суммы акциза отражайте в бухучете проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Кредит 19 субсчет «Акцизы»
– принят к вычету акциз.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении вычета входного акциза
ООО «Альфа», имеющее свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, в феврале реализовало заводу по производству косметической продукции 1000 литров денатурата. Договорная стоимость спирта – 177 000 руб. (в т. ч. НДС – 27 000 руб., акциз – 102 000 руб.).
Покупатель имеет свидетельство на производство спиртосодержащей продукции. В апреле весь полученный денатурат покупатель использовал для производства спиртосодержащей настойки «Огуречная» в металлической аэрозольной упаковке. В налоговую инспекцию документы, подтверждающие право завода на налоговый вычет, были представлены в мае. Ставка акциза в расчете на 1 литр денатурата – 102 руб.
Бухгалтер завода сделал в учете следующие записи.
Дебет 10 субсчет «Сырье и материалы» Кредит 60
– 48 000 руб. (177 000 руб. – 27 000 руб. – 102 000 руб.) – получен денатурат от поставщика для производства спиртосодержащей продукции;
Дебет 19 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 60
– 27 000 руб. – отражен входной НДС;
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 60
– 102 000 руб. (1000 л × 102 руб.) – отражена сумма акциза, предъявленного поставщиком, при приобретении денатурата для производства спиртосодержащей продукции;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «Расчеты по НДС»
– 27 000 руб. – принят к вычету входной НДС;
Дебет 60 Кредит 51
– 177 000 руб. – уплачено поставщику за денатурат.
Дебет 44 Кредит 10 субсчет «Сырье и материалы»
– 57 000 руб. – списано 1000 литров денатурата для производства настойки «Огуречная».
В целях налогового учета денатурат списывается по стоимости с учетом начисленного акциза, что составляет 159 000 руб. (57 000 руб. + 102 000 руб.). В связи с этим возникает постоянный налоговый актив в сумме 20 400 руб. ((159 000 руб. – 57 000 руб.) × 20%), который отражается в бухучете следующей проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
– 20 400 руб. – отражена сумма постоянного налогового актива.
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Кредит 19 субсчет «Акцизы»
– 102 000 руб. (1000 л × 102 руб.) – принят к вычету акциз, относящийся к денатурату, отпущенному в производство спиртосодержащей продукции, при представлении в налоговую инспекцию подтверждающих документов;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
– 20 400 руб. – сторнирована сумма постоянного налогового актива при принятии акциза к вычету.
Расчеты с бюджетом
Перечисление акциза в бюджет отражайте проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Кредит 51
– уплачен акциз в бюджет.
В случае возмещения акциза из бюджета сделайте одну из двух проводок:
Дебет 51 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– возвращены на расчетный счет организации суммы акциза к возмещению;
Дебет 68 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– зачтены суммы акциза к возмещению в счет платежей организации в бюджет.
Как отразить акциз в бухгалтерском и налоговом учете
В бухучете расчеты по акцизам отражайте на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция к плану счетов). Для этого к счету 68 откройте субсчет «Расчеты по акцизам».
Расчеты по акцизам включают в себя:
Реализация (передача) подакцизных товаров
Отражение суммы акциза при реализации (передаче) подакцизного товара зависит от того, будет ли налогоплательщик принимать начисленную сумму акциза к вычету или нет.
В каких случаях налогоплательщик должен начислить акциз при реализации (передаче) подакцизного товара, см. Как исчислить акциз при реализации подакцизных товаров .
Предъявленную покупателю (получателю) сумму акциза учитывайте в корреспонденции с тем счетом, на котором отражена выручка от реализации подакцизных товаров:
Дебет 90-4 (91-2) Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при реализации товаров.
Если продавец не выставляет покупателю сумму акциза, в бухучете указанную сумму налога отразите на счете 19 «Налог на добавленную стоимость» субсчет «Акцизы»:
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при реализации товаров.
Ситуация: может ли продавец учесть при расчете налога на прибыль суммы акциза, предъявленные покупателю?
Из буквального толкования норм Налогового кодекса РФ следует, что на суммы акциза, предъявленные покупателю, налоговую базу по налогу на прибыль нужно уменьшить дважды:
Однако при таком подходе налоговая база по налогу на прибыль будет неизбежно занижена на сумму акциза. Поэтому Минфин России выпустил разъяснения, согласно которым суммы акциза, предъявленные покупателю, не нужно учитывать ни в составе доходов, ни в составе расходов (письма от 9 марта 2011 г. № 03-07-06/59, от 23 октября 2008 г. № 03-03-06/1/599). По разъяснениям представителей финансового ведомства, уточнения, внесенные в пункт 1 статьи 199 Налогового кодекса РФ, не меняют этот порядок.
Пример отражения в бухучете акциза, начисленного при реализации продукции. Акциз предъявлен покупателю
ООО «Альфа» занимается производством пива. В мае организация реализовала 500 бутылок пива (с объемной долей спирта от 0,5 до 8,6 процента). Из общего количества проданных бутылок пива 400 бутылок были емкостью 0,5 литра и 100 бутылок емкостью 0,33 литра. Договорная стоимость реализованного товара – 23 600 руб. (в т. ч. НДС – 3600 руб., акциз – 4660 руб.). Ставка акциза для пива с объемной долей спирта от 0,5 до 8,6 процента установлена в размере 20 руб. за 1 литр.
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие проводки.
Дебет 62 Кредит 90-1
– 23 600 руб. – отражена выручка от реализации пива;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3600 руб. – начислен НДС с выручки от реализации;
Дебет 90-4 субсчет «Акцизы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– 4660 руб. ((400 бут. × 0,5 л + 100 бут. × 0,33 л) × 20 руб.) – начислен акциз при реализации пива.
Пример отражения в бухучете акциза, начисленного при реализации продукции. Акциз принимает к вычету продавец
ООО «Альфа», имеющее свидетельство на производство прямогонного бензина, в феврале продало нефтеперерабатывающему заводу ООО «Омега» 40 тонн прямогонного бензина. Покупатель имеет свидетельство на переработку прямогонного бензина. Полученный товар завод использовал в качестве сырья для производства продукции нефтехимии в мае. Договорная стоимость реализованного бензина – 826 000 руб. (в т. ч. НДС – 126 000 руб.). Реестр счетов-фактур с отметкой налогового органа по данной операции «Омега» передала продавцу в мае. Ставка акциза в расчете на 1 тонну прямогонного бензина – 10 500 руб.
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие записи.
Дебет 62 Кредит 90-1
– 826 000 руб. – отражена выручка от реализации прямогонного бензина;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 126 000 руб. – начислен НДС с выручки от реализации;
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– 420 000 руб. (40 т × 10 500 руб.) – начислен акциз при реализации прямогонного бензина.
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Кредит 19 субсчет «Акцизы»
– 420 000 руб. – принят к вычету акциз, начисленный при реализации прямогонного бензина.
Начисление акциза при безвозмездной передаче подакцизных товаров отражайте в составе прочих расходов проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при безвозмездной передаче подакцизных товаров.
Если данные расходы не учитываются для целей налога на прибыль, возникают постоянные налоговые обязательства (п. 7 ПБУ 18/02), которые необходимо отразить в бухучете организации следующей проводкой:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражено постоянное налоговое обязательство.
При реализации подакцизной продукции на территории России акциз начислите в день отгрузки товара покупателю. Это следует из положений подпункта 1 пункта 1 статьи 182, пункта 2 статьи 195 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: как отразить в бухучете сумму акциза, предъявленную покупателю при реализации товаров, если право собственности на эти товары к покупателю не перешло?
Порядок бухучета акциза в такой ситуации разработайте самостоятельно.
При определении налоговой базы по реализации подакцизных товаров момент перехода права собственности к покупателю значения не имеет. Если договором предусмотрен особый порядок перехода права собственности (например, после оплаты), а отгрузка предшествует оплате, то акциз начисляйте в момент отгрузки.
Порядок определения момента отгрузки для целей начисления акциза глава 22 Налогового кодекса РФ не регламентирует. Для целей начисления НДС ФНС России рекомендует признавать днем отгрузки дату первого по времени составления первичного документа, который оформлен на покупателя (письмо ФНС России от 28 февраля 2006 г. № ММ-6-03/202). Таким документом может служить, например, товарная накладная по форме № ТОРГ-12. Такой же порядок возможно применить и для определения даты отгрузки в целях начисления акциза.
Порядок отражения в бухучете сумм акциза, предъявленных покупателю по подакцизным товарам, право собственности на которые к нему не перешло, законодательно не урегулирован. В связи с этим организация может самостоятельно разработать такой порядок (абз. 9 Инструкции к плану счетов). Поскольку отразить начисление акциза на счете 90 «Продажи» в данном случае нельзя (подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99), используйте для этого счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». К нему можно открыть отдельные субсчета, например:
Тогда при отгрузке подакцизных товаров сделайте проводку:
Дебет 76 субсчет «Акциз по товарам (продукции), право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз по товарам (продукции), право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке.
После того как покупатель оплатит товары и к нему перейдет право собственности на них, начисленную сумму акциза спишите в дебет счета 90-4 (91-2):
Дебет 90-4 (91-2) Кредит 76 субсчет «Акциз по товарам, право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке»
– отражен акциз с выручки от реализации.
Пример отражения в бухучете суммы акциза, начисленной при реализации продукции по договору с особым порядком перехода права собственности
Производственная фирма «Мастер»» 20 мая реализовала ООО «Альфа» 10 000 литров пива с нормативным содержанием объемной доли этилового спирта 7 процентов. Отпускная цена – 460 200 руб. (в т. ч. НДС – 70 200 руб., акциз – 200 000 руб.). Себестоимость продукции – 200 000 руб. По договору право собственности на продукцию переходит к «Альфе» в момент оплаты. «Альфа» рассчиталась за отгруженную продукцию 6 июня. Ставка акциза для пива с объемной долей спирта от 0,5 до 8,6 процента установлена в размере 20 руб. за 1 литр.
Приказом по учетной политике «Мастера» предусмотрены следующие субсчета к счету 45:
Бухгалтер «Мастера» сделал в учете следующие записи.
Дебет 45 Кредит 43
– 200 000 руб. – отражена себестоимость готовой продукции, отгруженной покупателю;
Дебет 45 субсчет «НДС по продукции, право собственности на которую переходит к покупателю в особом порядке» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 70 200 руб. (460 200 руб. : 118 × 18) – начислен НДС со стоимости отгруженной продукции;
Дебет 45 субсчет «Акциз по товарам, право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– 200 000 руб. (10 000 л × 20 руб.) – начислен акциз со стоимости отгруженной продукции.
Дебет 51 Кредит 62
– 460 200 руб. – получена оплата от покупателя;
Дебет 62 Кредит 90-1
– 460 200 руб. – отражена выручка от реализации;
Дебет 90-2 Кредит 45
– 200 000 руб. – списана себестоимость отгруженной продукции;
Дебет 90-3 Кредит 45 «НДС по продукции, право собственности на которую переходит к покупателю в особом порядке»
– 70 200 руб. – отражен НДС с выручки от реализации пива;
Дебет 90-4 Кредит 45 субсчет «Акциз по товарам, право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке»
– 200 000 руб. – отражен акциз с выручки от реализации пива.
Переработка давальческого сырья
В процессе исполнения договоров о переработке давальческого сырья объект обложения акцизом может возникнуть как у собственника давальческого сырья, так и у переработчика.
Стоимость переданных для переработки на давальческой основе материалов отразите на счете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»:
Дебет 10-7 Кредит 10 (43)
– отражена стоимость материалов (продукции), переданных для переработки на давальческой основе.
Начисление акциза при передаче произведенных подакцизных товаров в переработку на давальческой основе отразите проводкой:
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при передаче подакцизного товара в переработку на давальческой основе.
Получение от переработчика сырья изготовленной из него продукции отразите проводками:
Дебет 20 (10) Кредит 10-7
– возвращены материалы из переработки и учтены в стоимости готовой продукции (материалов);
Дебет 20 (10) Кредит 60
– учтена стоимость работ по переработке в стоимости готовой продукции (материалов).
Если в результате переработки получены неподакцизные товары, то сумму акциза, уплаченного в бюджет по давальческому сырью, отнесите на стоимость полученной в результате переработки продукции (п. 1 ст. 199 НК РФ).
В бухучете отразите эту операцию так:
Дебет 20 (10) Кредит 19 субсчет «Акцизы»
– учтена сумма акциза, начисленного при передаче в переработку, в стоимости готовой продукции (материалов, основных средств).
Если в результате переработки давальческого сырья произведен подакцизный товар, предъявленную переработчиком сумму акциза отразите в бухучете проводкой:
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 60
– отражен акциз, предъявленный переработчиком при передаче им подакцизной продукции, произведенной из давальческого сырья.
Если произведенный из давальческого сырья подакцизный товар в дальнейшем будет использоваться организацией для производства другого подакцизного товара, сумму акциза, уплаченную переработчику, и сумму акциза, уплаченную в бюджет при передаче давальческого сырья, примите к вычету. В бухучете при этом сделайте следующие записи:
Дебет 20 (23) Кредит 10 (43)
– подакцизный товар отпущен в производство другого подакцизного товара;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Кредит 19 субсчет «Акцизы»
– принят к вычету акциз, предъявленный переработчиком давальческого сырья;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по акцизам» Кредит 19 субсчет «Акцизы»
– принят к вычету акциз, уплаченный в бюджет при передаче давальческого сырья на переработку (если давальческим сырьем был подакцизный товар).
В учете организации-исполнителя поступление и переработку давальческих материалов отражайте проводками:
Дебет 003
– получены материалы, поступившие в переработку (в оценке, предусмотренной в договоре);
Дебет 20 Кредит 02 (10, 23, 25, 26, 60, 68, 69, 70, 76. )
– учтены расходы организации-исполнителя на переработку материалов;
Дебет 90-2 Кредит 20
– сформирована себестоимость работ по переработке материалов;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС на стоимость работ по переработке материалов (если организация является плательщиком НДС);
Дебет 62 Кредит 90-1
– приняты заказчиком работы по переработке материалов;
Кредит 003
– переданы переработанные материалы заказчику.
Если в результате переработки получен подакцизный товар, то при его передаче начислите акциз (подп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ) и предъявите его получателю товара (п. 1 ст. 198 НК РФ). Сумму начисленного налога отразите проводкой:
Дебет 90-4 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз по переданной собственнику сырья произведенной из него подакцизной продукции.
Операции с бензином и спиртом
Особый порядок начисления акциза применяется при:
В бухучете приобретение прямогонного бензина отразите на счете 10-1 «Сырье и материалы» по фактической себестоимости:
Дебет 10-1 Кредит 60 (76)
– оприходован прямогонный бензин, полученный от поставщика.
Акциз начислите проводкой:
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при получении прямогонного бензина.
Указанную сумму акциза примите к вычету при условии представления документов, подтверждающих факт передачи организацией прямогонного бензина в производство (п. 15 ст. 200 НК РФ).
Организации, имеющие свидетельства на производство неспиртосодержащей продукции, начисляют акциз на дату получения денатурированного этилового спирта. При этом датой получения денатурированного этилового спирта считается день его получения (оприходования) (подп. 20 п. 1 ст. 182 НК РФ).
В бухучете приобретение денатурированного этилового спирта отразите на счете 10-1 «Сырье и материалы» по фактической себестоимости:
Дебет 10-1 Кредит 60 (76)
– оприходован денатурат, полученный от поставщика.
Акциз начислите проводкой:
Дебет 19 субсчет «Акцизы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при получении денатурата.
Указанную сумму акциза примите к вычету при условии представления документов, подтверждающих факт передачи организацией денатурата в производство (п. 11 ст. 200 НК РФ).
Передача товаров структурному подразделению
Порядок отражения суммы акциза при передаче товаров структурному подразделению организации для производства неподакцизных товаров зависит от того, выделено подразделение на отдельный баланс или нет.
Если подразделение выделено на отдельный баланс, передачу товара отразите проводкой:
Дебет 79-2 Кредит 43
– переданы изготовленные подакцизные товары структурному подразделению, которое выделено на отдельный баланс;
Дебет 79-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при передаче подакцизного товара структурному подразделению организации, выделенному на отдельный баланс для производства неподакцизной продукции.
Пример отражения в учете и начисления акцизов при передаче товаров структурному подразделению организации, выделенному на отдельный баланс
Табачная фабрика «Альфа» в мае передала в свой магазин 10 000 сигарет с фильтром (500 пачек). Фактическая себестоимость переданных сигарет – 100 000 руб. Максимальная розничная цена пачки сигарет, установленная организацией, составляет 35 руб. Магазин выделен на отдельный баланс.
Для сигарет с фильтром установлена ставка акциза в размере 1250 руб. за 1000 штук плюс 12 процентов расчетной стоимости, но не менее 1680 руб. (ст. 193 НК РФ).
Бухгалтер «Альфы» рассчитал сумму акциза по переданным для реализации сигаретам следующим образом:
(1250 руб. × 10 000 шт. : 1000 шт.) + (500 пач. × 35 руб. × 12%) = 14 600 руб.
Сумма акциза на 1000 сигарет составляет 1460 руб., что меньше установленного ограничения (1460 руб.
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие проводки.
Дебет 79 Кредит 43
– 100 000 руб. – списана фактическая себестоимость переданных сигарет;
Дебет 79 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– 16 800 руб. – начислен акциз при передаче сигарет в магазин.
При внутрибалансовых расчетах передачу подакцизного сырья и начисление суммы акциза по переданным товарам в бухучете отразите:
Дебет 20 (44) Кредит 10 субсчет «Сырье и материалы»
– переданы произведенные подакцизные товары структурному подразделению организации, не выделенному на отдельный баланс, для производства продукции;
Дебет 20 (44) Кредит 68 «Расчеты по акцизам»
– начислена сумма акциза при передаче подакцизного товара структурному подразделению организации, не выделенному на отдельный баланс, для производства неподакцизной продукции.
Стоимость произведенных подакцизных товаров, переданных в структурное подразделение для собственных нужд (например, бензин для заправки служебного автомобиля или алкогольная продукция для корпоративного праздника), в бухучете признается расходом по обычным видам деятельности (п. 5, 7 ПБУ 10/99) и отражается в учете следующим образом:
Дебет 20 (23, 26, 44, 91-2) Кредит 43
– переданы изготовленные подакцизные товары в структурное подразделение организации для собственных нужд.
Следовательно, сумму акциза, начисленную при такой передаче, также отражайте в составе этих расходов (абз. 2 п. 1 ст. 199 НК РФ):
Дебет 20 (23, 26, 44, 91-2) Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»
– начислен акциз при передаче подакцизных товаров структурному подразделению организации для собственных нужд.
Если данные расходы не учитываются для целей налога на прибыль, возникают постоянные налоговые обязательства (п. 7 ПБУ 18/02), которые необходимо отразить в бухучете организации следующей проводкой:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражено постоянное налоговое обязательство.
Ситуация: как отразить в учете организации начисление акциза при передаче алкогольной продукции собственного производства для дегустации на выставке?
Включите сумму акциза в состав рекламных расходов.
Передача на территории России лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд признается объектом налогообложения по акцизам. Такое правило закреплено в пункте 1 статьи 181 и пункте 1 статьи 182 Налогового кодекса РФ.
Акциз следует начислить на дату передачи предназначенных для дегустации подакцизных товаров в подразделение, которое будет проводить данную дегустацию (п. 2 ст. 195 НК РФ). Поскольку такая передача происходит на безвозмездной основе, в налоговом учете суммы акциза, рассчитанные при передаче продукции на дегустацию, отнесите на увеличение расходов по указанным подакцизным товарам. Такой порядок установлен абзацем 2 пункта 1 статьи 199 Налогового кодекса РФ.
Чтобы избежать возникновения разниц, организация может предусмотреть такой же порядок и в бухучете, утвердив его приказом по учетной политике.
Затраты на дегустацию собственной продукции являются рекламными расходами. В бухучете затраты на рекламу признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 и 7 ПБУ 10/99). При этом в учете делаются следующие проводки:
Дебет 44 Кредит 43
– напитки, предназначенные для дегустации, переданы в структурное подразделение, отвечающее за работу на выставке;
Дебет 44 Кредит 68 субсчет «Расчеты по акцизам»