Due dilligence: подробное руководство
Для начала определимся с тем, когда нужно проводить подобную проверку, а после детально рассмотрим сам процесс. Процедура Due Diligence (DD) может выявить массу полезных вещей.
Без DD не обойтись при покупке бизнеса: лучше потратить деньги на проверку, чем купить заведомо убыточный актив. К тому же, выводы экспертов могут помочь снизить цену покупки и тем самым компенсировать затраты на проверку. Собственникам компании имеет смысл провести DD, если отсутствует эффективная постоянно действующая система внутреннего контроля на предприятии. Либо если появились подозрения, что на предприятии что-то идет не так.
По классике, процедура Due Diligence представляет собой тщательное исследование деятельности компании для проверки раскрываемых сведений на неточности, искажения или упущения.
Проведение этой процедуры предусматривает изучение компании, ее менеджмента, анализ имеющихся соглашений, договоров и финансовых отчетов. Составляются различные варианты сценария будущего развития компании, исследуются отрасль и рынки, на которых работает компания.
Эта статья о том, как проводится DD на предприятиях малого и среднего бизнеса. В больших корпорациях есть своя специфика и о ней мы здесь говорить не будем (если найдутся желающие, я, конечно, расскажу и про это отдельно).
КТО ЗАКАЗЫВАЕТ ПРОВЕРКИ?
— собственник бизнеса или один из акционеров, чтобы узнать истинное положение вещей у себя на фирме и навести порядок.
— потенциальный покупатель, чтобы понять истинную стоимость компании и ее потенциал для роста.
ЧЕМ DUE DILIGENCE ОТЛИЧАЕТСЯ ОТ ДРУГИХ ВИДОВ ПРОВЕРОК?
Прежде всего, комплексным подходом. Сравним DD с другими видами проверок (в широком смысле этого слова).
— Аудиторская проверка проводится на основании представленных документов по финансовой отчетности и определяет налоговые риски и достоверность ведения бухгалтерского учета.
— Оценка бизнеса определяет стоимость компании в денежном эквиваленте на основании данных бухгалтерского учета, оценки активов общества и способности бизнеса приносить прибыль.
— Юридическая проверка позволяет выявить корпоративные и судебные риски, а также потенциальные риски от существующего документооборота и заключаемых предприятием договоров.
И наконец, DD – это комплексная проверка, которая может в себя включать как все вышеперечисленное и так и позволяет решать еще массу других задач, поставленных перед проверяющими, которые не решают аудиторы, оценщики и корпоративные юристы.
ЗАДАЧИ, РЕШАЕМЫЕ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ DD
Основные цели и задачи проверки определяет заказчик. Лучше проводить полную комплексную проверку, но здесь все зависит от выделяемого бюджета.
DD может решать массу задач, но ниже я попытаюсь укрупнено рассказать об основных, наиболее востребованных.
Вот примерный перечень задач для DD, которые ставят перед нами потенциальные покупатели:
1. ОПРЕДЕЛИТЬ ИСТИННОЕ СОСТОЯНИЕ КОМПАНИИ
Продавцы, как правило, склонны преувеличивать финансовое благополучие своей компании. Это может происходить осознанно и по незнанию. Одна из основных целей проверки – определить насколько заявленные характеристики продаваемого бизнеса соответствуют действительности. Выявленные отклонения могут помочь покупателю сбить цену при торговле.
2. ВЫЯВИТЬ ОСНОВНЫЕ АКТИВЫ КОМПАНИИ И ВОЗМОЖНОСТЬ ИХ УТЕРИ В ПРОЦЕССЕ ИЛИ СРАЗУ ПОСЛЕ ПОКУПКИ.
Если есть возможность приобрести нужный актив без покупки юридического лица, лучше ей воспользоваться. Как ни проверяй компанию, всегда остаются риски, которые невозможно исключить полностью. Например, выданные или авалированные (вексельное поручительство) векселя, которые не проходят по бухгалтерскому учету. Через некоторое время такие векселя может предъявить третье лицо, и по ним сначала придётся заплатить, а уже потом пытаться взыскать ущерб с бывшего директора или собственника бизнеса. Если, конечно, удастся их найти.
3. ОПРЕДЕЛИТЬ СЛАБЫЕ МЕСТА В КОМПАНИИ.
В каждой фирме есть свои «скелеты», спрятанные в шкафу. Будущий покупатель должен понимать с чем он столкнется после приобретения актива.
Налоговые и корпоративные риски, неафишируемые долги, вексельные обязательства, зависимость деятельности компании от личных связей продавца или руководителя, неотлаженные бизнес-процессы, основанные на уникальных навыках конкретных людей – далеко неполный перечень обстоятельств, который могут сделать вложение в покупку компании невыгодным.
Задача консультантов выявить эти проблемы на стадии проверки, чтобы дать инвестору возможность принять взвешенное решение о покупке бизнеса.
4.ОПРЕДЕЛИТЬ ЭФФЕКТИВНОСТЬ ФИНАНСОВОЙ И ОРГАНИЗАЦИОННОЙ СХЕМЫ РАБОТЫ ПРЕДПРИЯТИЯ.
Можно ли что-то сделать, чтобы повысить эффективность работы и, соответственно, прибыльность бизнеса? Информация об этом даст покупателю возможность понять потенциал бизнеса и возможность для роста его стоимости, а собственникам — разработать план мероприятий по оптимизации процессов.
5. ВЫЯВИТЬ ВОЗМОЖНЫЕ СХЕМЫ УТЕЧКИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ ИЛИ КЛИЕНТОВ, ОРГАНИЗОВАННЫЕ СОТРУДНИКАМИ.
Случается, что при проверке, мы обнаруживаем схемы, по которым часть финансового потока выводится топ менеджерами на аффилированные компании. Тем самым, собственник недополучает прибыль. Проще говоря, речь идет о систематическом банальном воровстве.
Эта информация будет полезной как для собственника бизнеса, так и для покупателя.
Задачи, которые ставит перед проверяющими собственник бизнеса, один из акционеров или руководитель проверок во многом совпадают с вышеописанными. А вот использование результатов проверки во многом зависит от того, кто заказывает проверку.
Покупатель может просто отказаться от покупки бизнеса или, воспользовавшись выводами экспертов, снизить стоимость покупки.
Собственник использует результаты DD для начала реформ в компании или, как минимум, для принятия кадровых решений.
ТРУДНОСТИ НАЧАЛА ПРОВЕРКИ
ЕСЛИ ПРОВЕРКУ ЗАКАЗЫВАЕТ ПОТЕНЦИАЛЬНЫЙ ПОКУПАТЕЛЬ
Как только речь заходит о проведении DD, между покупателем и продавцом бизнеса возникает спор о времени и условиях проверки. Инвестор боится покупать «кота в мешке» и хочет провести предварительную проверку. Продавец не желает допускать внутрь предприятия человека, не заплатившего ни копейки. Кроме того, под видом покупателей могут прийти рейдеры. Получив доступ к внутренней информации предприятия, его гораздо проще захватить. В общем, сомнений хватает у каждой стороны.
Один из компромиссов – это подписание предварительного договора и внесение задатка. Но и здесь возникает нюансы.
Стандартные условия договора задатка: если продавец отказывается от сделки, он возвращает задаток в двойном размере, если покупатель – задаток остается у продавца.
Вопрос становится в причинах отказа. Нужно указать, что покупатель может отказаться от сделки без потери задатка, если результаты проверки покажут, что характеристики бизнеса, заявленные продавцом не подтвердились результатами проверки. Причем отклонения должны быть существенными. Чтобы юридически закрепить эту договоренность, нужно очень тщательно подойти к описанию заявленных характеристик объекта продажи и тому, что будет считаться существенным отклонением.
ЕСЛИ ПРОВЕРКУ ЗАКАЗЫВАЕТ РУКОВОДИТЕЛЬ, ОДИН ИЗ АКЦИОНЕРОВ ИЛИ СОБСТВЕННИК БИЗНЕСА
Если нет места личным отношениям между заказчиком и людьми, чью деятельность проверяют, вопросов не возникает. Мы даем список документов, и нам их предоставляют. Если есть задержки, жалуемся заказчику, и процесс ускоряется.
Гораздо хуже, когда мы сталкиваемся с «мне бы не хотелось обидеть людей» или «как бы так сделать, чтобы люди не думали, что их проверяют и зря не нервничали».
Здесь приходится быть более изобретательными и дипломатичными. Обычно озвучивается, что проверка идет в интересах некоего инвестора, который хочет вложить деньги в дополнительное развитие предприятия. Или, что работают консультанты, которые в результате предложат меры по повышению эффективности работы всего предприятия.
Понятно, что сотрудники рано или поздно все равно узнают правду. Но на период проверки это помогает сохранить нормальную атмосферу в коллективе. Потом, если вскроются нарушения, все равно придется принимать кадровые решения. Если же проверка подтвердит, что все работает превосходно, будет прекрасный повод выплатить сотрудникам премию за подтвержденный проверкой профессионализм.
Для проведения DD нужна информация и документы.Источники информации при проведении DD:
Как видите, источники получения информации можно разбить на 2 основные группы: официальные и неофициальные.
И те и другие крайне важны для получения достоверной картины, но не всегда есть возможность ими воспользоваться.
Остановимся подробнее об источниках информации.
A. ОФИЦИАЛЬНЫЕ ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ
1. Документы, предоставляемые компанией по официальному запросу
Перед началом DD в компанию предоставляется стандартный обширный перечень документов на проверку. После его получения бухгалтерия и юристы предприятия начинают тихо ненавидеть проверяющих. Документов предоставлять нужно много, времени и желания на это ни у кого нет, поэтому, как правило, процесс затягивается. В некоторых случаях, особенно когда есть, что скрывать, процесс откровенно саботируется. Но политическая воля руководства или ультимативная настойчивость потенциального покупателя, в конечном счете позволяют получить необходимый минимум документов.
2. Официальное интервьюирование сотрудников
является ценным источником информации, но используется достаточно редко, в основном при заказе проверок собственникам компании.
Обычно все стараются «зря не беспокоить людей». Отчасти это действительно так. Не важно, речь идет о покупке компании или о проведении внутренней проверки, все равно, после этого, как правило, грядут какие-либо перемены. Сотрудники могут начать нервничать, меньше уделять времени работе и, даже, увольняться.
B. НЕОФИЦИАЛЬНЫЕ ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ
Как отмечалось выше, часто при истребовании официальных документов возникает масса трудностей. Для ускорения процесса проверяющие могут выехать на место. Предложив свои услуги по подготовке документов, внешние консультанты могут существенно облегчить труд сотрудников компании, установить с ними доверительные отношения, получить доступ к запретным шкафам и папкам и получить дополнительную информацию, предоставление которой не было изначально согласовано с руководством.
Это является нарушением со стороны сотрудников. Так быть не должно. Но, зачастую, именно так и происходит. Лень сотрудников и общительность проверяющих – великая сила.
Часто именно таким образом получается масса полезной информации, которую изначально пытались скрыть от проверяющих.
2. Неофициальные разговоры с сотрудниками
Раньше во многих режимных организациях висел плакат с надписью «Болтун – находка для шпиона». Наша практика это подтверждает. Сотрудники любят поговорить и похвастать своей осведомлённостью. Это происходит в ходе сбора официальной информации, во время совместных чаепитий и обедов, в очереди у копира и т.п. Чем больше руководители пытаются дистанцироваться от процесса предоставления документов проверяющим, тем больше у последних возможностей вступить в неформальный контакт с сотрудниками.
3. Информация из внешних независимых источников
Интернет, открытые и закрытые базы данных являются ценнейшими источниками дынных о проверяемой компании. Главное, что эти источники независимы и позволяют получить альтернативную информацию. Сопоставление ее с данными, полученными по другим каналам, дает бесценный материал для анализа.
Данные, полученные по различным каналам сопоставляются и анализируются. Явные противоречия заставляют задуматься о надежности источников или свидетельствуют о сокрытии или искажении информации.
По основным активам, как правило, проводится полная проверка: правоустанавливающие документы, фактическое наличие и состояние, наличие обременений и т.п. Анализируются действующие суды и исполнительные производства, основные бизнес-процессы в компании, проверяются материальные ресурсы, задействованные в производстве и права на них. Сопоставляются списки фактически работающих сотрудников со штатным расписанием и зарплатными ведомостями. Проверяются контрагенты по выданным и полученным займам, кредитные договоры и поручительства.
Например, при сопровождении сделки по покупке мини-завода продавец чуть не «забыл» продать основную производственную линию и электрическую подстанцию, которые «случайным образом» были оформлены на аффилированное собственнику лицо и эксплуатировались на производстве без договоров. Сотрудники, обслуживавшие эту линию, также были оформлены в другой компании.
Когда речь зашла о включении этих объектов в состав предприятия как имущественного комплекса, речь пошла о существенном увеличении цены.
В результате клиент отказался от покупки.
Глубина анализа зависит от поставленных целей и бюджета проверки. Как правило, делается упор на проверке основных активов, контрагентов и тех моментах, где наиболее вероятно обнаружение нарушений.
Например, при анализе основных поставщиков и покупателей делается выборка по следующим критериям:
1. Контрагенты, по которым, в совокупности годовые обороты составили 80% от общих оборотов.
2. Контрагенты, по которым в совокупности размер дебиторской задолженности составил 80% от общих оборотов.
3. Контрагенты, по которым в совокупности размер кредиторской задолженности составил 80% от общих оборотов.
Анализируются данные за последние 3 года по каждому году в отдельности. Это, в том числе, позволяет выявить преемственность контрагентов. Например, в 2012 году одним из основных поставщиков была компания А, в 2013 – Б, а в 2014 – Г. Вполне вероятно, что в этом случае мы имеем дело с одним и тем же клиентом, меняющим фирмы каждый год. По таким компаниям нужно внимательно анализировать налоговые риски (фирмы-однодневки), а также проверять наличие схем увода денежных средств.
По выбранным контрагентам запрашивается дополнительная информация: договоры, акты, накладные.
Результаты анализа оформляются в виде юридического заключения. Оно состоит из двух частей:
• толстый том с описанием результатов проверок документов и информации
• краткие выводы и рекомендации.
Толстые тома заказчики обычно не смотрят, а отдают их своим подчиненным. Самая ценная информация для них содержится во 2-й части. Чем более лаконичны и информативны будут выводы, тем лучше.
КРАТКИЕ ВЫВОДЫ И РЕКОМЕНДАЦИИ ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ПРОВЕРКИ
Проверка инициируется заказчиком для того, чтобы он получил достаточно информации для:
• принятия важного решения;
• усиления переговорной позиции;
• подтверждения или опровержения собственных опасений.
Например, покупать или не покупать предприятие, увольнять или нет зама по финансам, достаточно ли защищены основные активы, воруют или нет.
Выводы по результатам проверки должны дать заказчику ожидаемую информация, но часто становятся неожиданностью для всех…
Налоговый Due Diligence: как выявлять и оценивать риски
Руководитель проектов, направление «Налоги и право» Группы компаний SRG
специально для ГАРАНТ.РУ
«Due Diligence» – термин, который плотно закрепился в юридической практике, хотя в теории ему не уделяется должного внимания. Вместе с тем процедура Due Diligence – это один из самых важных юридических инструментов, который предшествует принятию решения об инвестировании или о совершении сделок, а также оказывает влияние на дальнейшее структурирование и юридическое сопровождение сделки.
Дословно в переводе с английского Due Diligence – это должная добросовестность. Суть процедуры состоит в выявлении явных и скрытых рисков и в формировании объективного представления об объекте исследования. Выделяют финансовый, правовой, налоговой, кадровый, экологический Due Diligence и проч.
В данной колонке мы разберемся в налоговом Due Diligence. Данный вид проверки отличается анализом соблюдения преимущественно налоговой дисциплины и будущих налоговых рисков. В зависимости от цели проверки анализируется различный объем информации.
Как правило, налоговый Due Diligence проводят при:
Ключевыми задачами налогового Due Diligence являются:
Давайте рассмотрим оптимальные с точки зрения наработанного опыта этапы проведения налогового Due Diligence.
Анализ юридической, корпоративной структуры и структуры владения
В ходе изучения данного аспекта выясняются:
На основании полученных данных проводится анализ:
Правил определения цены сделки между взаимозависимыми лицами (трансфертное ценообразование), сделки по которым признаются контролируемыми.
По новым правилам, вступившим силу с 1 января, внутрироссийские сделки считаются контролируемыми, только когда превышен порог доходов по сделке в 1 млрд руб. и они отвечают признакам, установленным в п. 2 ст. 105.14 Налогового кодекса. Самостоятельный критерий в виде порога по доходам в 1 млрд руб. по сделкам между взаимозависимыми лицами уже не действует. То есть сделка, не отвечающая признакам, которые остались в п. 2 ст. 105.14 НК РФ, не контролируется, даже если доходы по ней превышают 1 млрд. руб.
Правил тонкой капитализации.
Тонкая капитализация – это финансовое состояние компании, при котором объем ее собственного капитала существенно ниже заемных средств. Правила учета заемных средств и введенные для таких средств ограничения предусмотрены ст. 269 НК РФ. Компании, у которых размер контролируемой задолженности превышает собственный капитал более чем в три раза, включают проценты по такой задолженности в расходы в ограниченном размере (ст. 269 НК РФ). На практике такой порядок называют «правилом тонкой капитализации».
Правил контролируемых иностранных компаний.
Правила налогообложения в отношении контролируемой иностранной компании установлены ст. 25.13 НК РФ, и их суть состоит в налогообложении нераспределенной прибыли иностранной компании у контролирующего ее лица.
Подконтрольность определяется не только юридическим участием (владение акциями, долями), но и через возможность оказывать определяющее влияние на решения, принимаемые этой организацией в отношении распределения прибыли после налогообложения.
Наличия аффилированных технических структур, созданных с целью налоговой оптимизации и несущих риск предъявления налоговых претензий.
Для того чтобы выявить этот риск, следует проанализировать наличие в структуре юридических лиц и ИП, с которыми, с одной стороны, заключены договоры, но, с другой, выполняемые ими услуги или функции необоснованны с точки зрения их необходимости для деятельности основной компании, а также могут быть совершены исключительно с целью формального документооборота.
Как правило, это характерно для торговых домов, управляющих компаний, управляющих в лице ИП, с помощью которых увеличиваются расходы компании, являющейся центром прибыли.
Перечня лиц, которым передано полномочие на подписание договоров, а также кому в силу закона или полномочий предоставлено право принимать решения от лица компании.
Это при последующем анализе позволит отследить, присутствовала ли в отдельных сделках их заинтересованность, которая идет в разрез с экономическими целями продаваемого общества.
Анализ договоров и проводимых сделок
После выявления рисков на первом этапе анализа корпоративной и юридической структуры особому вниманию должны подвергнуться положения договоров с аффилированными, взаимозависимыми или предположительно «техническими» компаниями.
В ходе анализа данного аспекта деятельности следует определиться, сделки с каким пороговым значением следует проверить. Для предприятий, не относящихся к категории малого и среднего бизнеса, рекомендуется составить реестр всех договоров, превышающих сумму 5 млн руб.
С точки зрения налоговых рисков эти договоры должны анализироваться на исключение риска получения необоснованной налоговой выгоды в соответствии со ст. 54.1 НК РФ. То есть:
Проверка второго фактора требует больших временных затрат и может быть осуществлена исключительно в рамках документальной проверки.
Для анализа юристу доступны документы, подтверждающие транспортировку, хранение товаров, договоры субподряда, если они заключались, акты-приемки оказанных услуг и сами отчеты.
Однако данный анализ не может дать 100% уверенности, реально ли совершена эта сделка той стороной, которой право передано по договору или по закону, или нет, поскольку у юристов, проводящих Due Diligence, нет ресурсов, имеющихся у налоговых органов: доступ к бухгалтерской отчетности контрагентов, возможности проводить допросы, осмотры помещений, выемку документов.
В связи с этим проверка договоров может осуществляться только на основании первичной документации, по которой можно судить о реальности совершенных сделок с определенной долей условности.
Если первичной документации нет, то целесообразно провести проверку контрагента и запросить информацию у проверяемого: как познакомились с контрагентом, как осуществлялась сделка. Если и такая информация не будет представлена, то данные сделки, если сумма по ним превышает 5 млн руб., следует признать рискованными с точки зрения потенциальных налоговых доначислений. При этом покупатель имеет право обсуждать снижение стоимости сделки, принимая на себя этот риск.
Альтернативный вариант – требовать заверений от продавца (ст. 431.2 Гражданского кодекса), что такие сделки не совершены с целью получения необоснованной налоговой выгоды. В этом случае продавец выражает готовность возместить налоговые убытки, если по такого рода сделкам будут предъявлены налоговые претензии.
Помимо договоров с аффилированными, взаимозависимыми лицами, следует проанализировать и реестр договоров в целом (за три года, предшествующие проверке), а именно: соотношение доходов и расходов, цель расходов, их экономическую обоснованность и документальное подтверждение.
Особое внимание следует уделять нетипичным для осуществляемого вида деятельности сделкам. Нетипичной можно признать оплату дорожных работ, если они были произведены, например, организацией, осуществляющей оптовую торговлю.
Договоры на оказание консультационных, рекламных, маркетинговых и прочих услуг, где нет материального объекта, также должны быть под особым контролем. Так, экономически необоснованными являются дорогостоящие маркетинговые исследования, которые не дали ощутимого экономического результата или, например, сделки, совершенные явно на условиях, неблагоприятных для проверяемой стороны.
Кроме того, обязательно должны отдельно анализироваться договоры займа, вексельные сделки, цессии, новации. За ними могут скрываться манипуляции по выводу активов или денежных средств, что может привести к снижению стоимости продаваемого актива.
Анализ регламентов
Вопрос налоговых рисков при взаимодействии с контрагентами не теряет своей актуальности, так как совершение нереальных сделок по-прежнему является самым распространенным инструментом получения необоснованной налоговой выгоды.
С учетом этого наличие у проверяемого соответствующего регламента проведения налогового комплаенса может свидетельствовать о добросовестном исполнении обязанностей налогоплательщика.
Несмотря на то, что наличие «должной осмотрительности» уже не может проверяться при проведении налоговых проверок (письмо ФНС России от 28 декабря 2017 г. № ЕД-4-2/26807), это не означает, что налогоплательщик не вправе доказывать свою добросовестность и подтверждать, что предпринял все необходимые действия для исключения нарушений налоговой дисциплины именно посредством проверки контрагента.
В то же время наличие регламента по работе с просроченной задолженностью позволяет оценить юридическую дисциплину и выявить наличие некоторых контрактов, которые по каким-либо причинам не исполнялись и по ним не предпринимались попытки взыскать задолженность. С точки зрения налоговых последствий это означает, что по такого рода неисполненным сделкам существует риск непризнания в налоговом учете расходов в качестве затрат (убытков). Если только не истек срок давности предъявления претензий.
Анализ учетной налоговой политики и аудиторских заключений
Анализ учетной налоговой политики позволит проверяющему определить, насколько проводимый учет соответствует действующим нормам налогового законодательства.
Если учет проводился по нормам, утратившим силу, то эти операции автоматически признаются рискованными с точки зрения предъявления налоговых претензий.
Наличие замечаний в аудиторских заключениях предыдущих периодов – повод проверить, насколько они устранены, и оценить потенциальный риск от таких нарушений.
Например, аудиторское заключение может содержать указание на невозможность полноценно оценить размеры сырья и производимых товаров. Затраты на сырье принимаются в расходы по налогу на прибыль в момент отпуска сырья в производство. Если количество произведенного товара и отпущенного в производство сырья с учетом технологических особенностей производственного цикла не совпадает, есть серьезный риск выявить манипуляции с высоким налоговым риском. В этом случае следует более подробно с привлечением специалистов-технологов проверить соотношение объема произведенной продукции и потраченного сырья.
Анализ имущественных прав и налогообложения имущества
Анализу должны подвергаться как активы с движимым, так и с недвижимым имуществом.
Сама переквалификация недвижимого имущества в движимое создаст большие проблемы в будущем. Например, дороги, вертолетные площадки и трубопроводы нередко квалифицируют как движимое имущество, не уплачивая при этом налог на него.
Это, безусловно, создает риск последующих налоговых доначислений, потому что после освобождения от налогообложения налогом на имущество организаций движимого имущества критерии его квалификации ужесточились.
В письме Минфина России от 24 декабря 2018 г. № 03-05-05-01/94044 по вопросу квалификации объектов недвижимого имущества (зданий и сооружений) и определения его состава при исчислении налога на имущество организаций рекомендуется руководствоваться Федеральным законом от 30 декабря 2009 г. № 384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений» и Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), утв. приказом Росстандарта от 12 декабря 2014 г. № 2018-ст.
По вопросу квалификации движимого имущества (инженерного и технологического оборудования промышленного производства) рекомендуется руководствоваться позицией Минпромторга России от 23 марта 2018 г. № ОВ-17590/12 и от 2 апреля 2018 г. № 19919/17.
Для нового владельца некорректный учет предшественником не станет основанием для освобождения от ответственности. Более того, исправление ошибок спровоцирует проведение проверок.
Поэтому подача уточненной декларации с доплатой налога, пожалуй, наиболее рациональный подход, позволяющий хотя бы избежать штрафа за налоговые правонарушения, которые могут достигать 40% от суммы неуплаченного налога.
При этом выявление такого фактора – повод обсудить снижение цены при покупке актива или потребовать гарантии от продавца компенсировать налоговые убытки.
Анализ правомерности применения налоговых льгот
Применение налоговых льгот особо контролируется налоговыми органами, поэтому проанализировать их правомерность крайне важно.
Однако в последнее время часто, чтобы «не ссориться» и «не привлекать к себе внимание», налогоплательщики осознанно отказываются от применения налоговых льгот, несмотря на наличие у них такого права.
Поэтому при проведении Due Diligence важно оценить и потенциал от неприменяемых льгот, так как для нового собственника это может быть своего рода отложенный налоговый актив.
Определение срока, охватываемого проверкой
Учитывая, что срок давности по налоговым правонарушениям составляет три года, то период, который охватывает налоговая проверка, должен составлять минимум три полных календарного года, предшествующих ей (ст. 113 НК РФ).
Но для некоторых аспектов налогообложения период проверки должен быть увеличен. Например, когда речь идет о корректности переноса убытков на будущие периоды. В этом случае целесообразно проанализировать накопленные убытки за прошлые 10 лет.
Проверка статуса проводимых ранее налоговых проверок и судебных разбирательств
Выездная налоговая проверка проводится не чаще одного раза в год, за исключением повторных выездных налоговых проверок (ст. 89 НК РФ).
В связи с этим факт прохождения налоговой проверки в проверяемом периоде, равно как и наличие судебных дел по налоговым спорам, скорее, положительный фактор для покупателя, так как снижается риск новых доначислений и новых контрольных мероприятий за проверяемый период.
Исключение составляют случаи, когда налогоплательщик регулярно (ежегодно) становится объектом налоговой проверки и доначисления производятся за одни и те же эпизоды. В этом случае стоит признать, что данная организация, вероятнее всего, также будет объектом проверки, и реальные предпосылки такого пристального внимания со стороны налоговых органов требуют особого анализа.
Анализ риска назначения налоговой проверки
Для анализа потенциальных рисков рекомендуется использовать критерии самостоятельной проверки (приказ ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок»).
ФНС России определила 12 критериев, на основании которых можно судить о риске включения в план выездных налоговых проверок. Особое внимание в рамках анализа рекомендуем уделять таким критериям, как:
При наличии одного из перечисленных критериев при объективных условиях риск назначения налоговой проверки минимален, однако если выявлено наличие нескольких рискованных критериев одновременно, вероятность включения такой организации в план выездной налоговой проверки, увеличивается.
Использование полученных результатов
Особенностью налогового Due Diligence является выявление реальных рисков, которые могут оказать влияние на условия сделки:
После проведенного анализа следующий этап – структурирование сделки.
Так, если выявлено, что продавец – иностранное юридическое лицо, не имеющее представительства в России, следует учесть, соблюдены ли правила ст. 309 НК РФ.
Доходы иностранной организации, не имеющей российского представительства, от реализации акций (долей) организаций, более 50% активов которых прямо или косвенно состоят из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, подлежат налогообложению у источника выплаты (подп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Если выявлены налоговые риски, связанные с потенциальными доначислениями, которые могут наступить в будущем, целесообразно получить заверения продавца о том, что как налогоплательщик он действовал добросовестно и готов возместить убытки, причиненные недостоверностью таких заверений (ст. 431.2 ГК РФ). Заверения действуют при наступлении негативных последствий и доначислений по налогам в течение трех лет, следующих за годом, в котором совершена сделка.
Если же в результате проверки выявлены элементы юридической структуры, которые могут стать предметом внимания налогового органа (например, наличие в структуре торгового дома, через который идет торговля с одним продавцом), новому владельцу целесообразно изменить такую структуру.